这是龚老师的税法系列分享的第三期，前期分享请点击：

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大家好，今天需要跟增值税的免抵退，也就是在进出口环节增值税征税部分；

增值税征税范围内的货物，一旦进口，不分产地、用途、来源，均应按规定缴纳进口环节增值税，特殊情况除外。

【补充】来料加工和进料加工的异同：

进口货物的纳税人是进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人。进口货物计税一律使用组成计税价格计算应纳增值税，组价公式中包含关税完税价格、关税税额、消费税税额。

进口货物应纳税额的计算公式为：

应纳税额=组成计税价格*税率  组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税

来料加工和进料加工请大家务必要搞清楚2者的不同

一、出口货物退免税

1.1 我国出口货物退（免）税的基本政策

我国出口货物退（免）税的基本政策包括：

  1. 出口免税并退税——“先征后退”和“免、抵、退税”；
  2. 出口免税不退税；
  3. 出口不免税也不退税。

1.2 出口退（免）税的适用范围

出口退（免）税的四个条件：

  1. 是必须是属于增值税、消费税征税范围的货物；
  2. 是必须是报关离境的货物；
  3. 是必须是在财务上作销售处理的货物；
  4. 是必须是出口收汇并已核销的货物。

有些出口货物虽然不具备上述四个条件，但由于其销售方式、消费环节、结算办法等特殊性。国家特准退还或免征增值税、消费税。

  1. 下列企业出口满足上述四个条件的货物，除另有规定（规定不能退免税的）外，给予免税并退税： a. 生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物；
    b. 有出口经营权的外贸企业收购后直接出口货委托其他外贸企业代理出口的货物；
    c. 下列特定出口的货物：不同时具备出口退免税的四个条件的业务。
  2. 下列企业出口的货物，除另有规定外，给与免税，但不予退税。（只免不退）
  3. 下列出口货物，免税但不退税。（只免不退）
  4. 除经批准属于进料加工复出口贸易以外，下列出口货物不免税也不退税。（不免不退）
  5. 对生产企业出口下列四类产品，视同自产产品给与退免税：
    a. 外购产品的视同自产条件；
    b. 外购配套产品的视同自产条件；
    c. 集团成员产品的视同自产条件；
    d. 委托加工产品的视同自产条件。

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这里需要注意的是集团成员产品的视同自产条件

1.3 出口货物的退税率

出口货物增值税退税率是出口货物的实际退税额与退税计税依据的比例。
现行出口货物退税率有17%、16%、15%、14%、13%、9%、5%等。

1.4 出口货物应退税额的计算

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1.4.1 免、抵、退”税的计算办法

生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。

实行免、抵、退税管理办法的

1.4.2 原理分析

免抵退税计算实际上涉及免、剔、抵、退四个步骤。

借：主营业务成本——外销成本
  贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）

1.4.3 公式分析

增值税免、抵、退税涉及三组公式：

第一组 是综合考虑内、外销因素而计算应纳税额的公式（免、剔、抵的环节）：
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第二组 免、剔、抵税环节体现为：
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第三组 对出口货物增值税进项税的修正
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1.4.4 简化计算

剔出的金额＝（外销额FOB－免税购进原材料价格）×征退税率之差

当第一组公式出现正数时，纳税人的出口免抵退税应享受的优惠，均通过抵减内销应纳税的方式体现出来。
当第一组公式出现负数时，需要进一步追究造成负数的原因。需要用第二组公式计算免、抵、退税总限度，并将负数的绝对值与第二组公式算的限度进行比对，哪个小，就用哪个数作为退税数。
对第二组公式的理解——计算免抵退税的总限度。

免抵退税额＝外销额FOB×出口货物退税率－免抵退税额抵减额

免抵退税额抵减额＝免税购进原材料价格×出口货物退税率

1.4.5 简化公式

应退税额＝（外销额FOB－免税购进原材料价格）×出口货物退税率

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1.4.6 关于免、抵、退税的要点归纳

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【举例】

某有出口经营权的生产企业（增值税一般纳税人），2009年4月从国内购进生产用的钢材，取得增值税专用发票上注明的价款为368000元，已支付运费5800元并取得符合规定的运输发票，进料加工贸易进口免税料件的组成计税价格为13200元人民币，材料均已验收入库；本月内销货物的销售额为150000元，出口货物的离岸价格为42000欧元，（发票均已认证，题中的价格均为不含税价格，增值税税率为17%，出口退税率13%，汇率为1：8.3）

计算过程：

免抵退税不得免征和抵扣税额＝8.3×42000×（17%－13%）－13200×（17%－13%）＝13416（元）   
应纳税额＝150000×17%－（368000×17%+5800×7%－13416）＝-24050（元）   
当期免抵退税额＝8.3×42000×13%－13200×13%＝43602（元）   
当期应退税额＝24050（元）   
当期免抵税额＝43602－24050＝19552（元）

注意：当期免抵税额19552元需要计算城建税。

1.5 出口货物应退税额的计算

1.5.1 “先征后退”的计算办法

外贸企业以及实行外贸企业财务制度的工贸企业收购货物出口，其出口环节的增值税免征，对其收购货物，应依据购进出口货物增值税专用发票上所注明的进项金额和退税率计算出口退税。

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应退税额=外贸收购不含增值税购进金额×退税率

对从小规模纳税人购进税务机关代开的增值税专用发票的出口货物，按下列公式计算出口退税：

应退税额=增值税专用发票注明的金额×规定的退税率3%

1.5.2 先征后退政策归纳

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【举例】 某外贸公司3月份购进及出口情况如下：

  1. 第一次购电风扇500台，单价150元／台；
  2. 第二次购进电风扇200台，单价148元／台（均已取得增值税专用发票）。
  3. 将二次外购的电风扇700台报关出口，离岸单价20美元/台，此笔出口已收汇并做销售处理。

（美元与人民币比价为1：7，退税率为15％）。该笔出口业务应退增值税为外贸企业应退税额为购进货物所取得的增值税专用发票上注明的金额和该货物所适用的退税率的乘积，与出口时的离岸单价没有关系。

应退增值税=（500×150+200×148）×15%=15690（元）。

1.6 出口货物退免税管理

1.6.1 出口企业视同内销征税货物的处理

【解释与归纳】视同内销货物计提销项税额或征收增值税的情形具体包括：

  1. 国家明确规定不予退（免）增值税的货物；
  2. 出口企业未在规定期限内申报退（免）税的货物；
  3. 出口企业虽已申报退（免）税但未在规定期限内向税务机关补齐有关凭证的货物；
  4. 出口企业未在规定期限内申报开具《代理出口货物证明》的货物；
  5. 生产企业出口的除以下四类视同自产产品以外的其他外购货物。
    a. 外购的与本企业所生产的产品名称、性能相同，且使用本企业注册商标的产品；
    b. 外购的与本企业所生产的产品配套出口的产品；
    c. 收购经主管出口退税的税务机关认可的集团公司（或总厂）成员企业（或分厂）的产品；
    d. 委托加工收回的产品

1.6.2 视同内销货物销项税的计算

一般纳税人的出口企业视同内销货物计算销项税额公式为：

销项税额 = 出口货物离岸价格 × 外汇人民币牌价 ÷（1 + 法定增值税税率）× 法定增值税税率

小规模纳税人出口以上五种情况的货物按应纳税额计算公式：

应纳税额=（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价）÷（1+征收率）×征收率

1.6.3 视同内销货物进项税的处理

因出口做过“剔”的步骤，作过进项税转出的，在视同内销处理时，将转出的进项税再转入进项税抵扣。

新发生出口业务的退免税的政策归纳为三条:

  1. 新企业新出口，一般自首笔出口之日起12个月内不按月退税，但内外销销售金额较大且外销比例高的企业，从严审批其按月退税；
  2. 老企业新出口，经核实有生产能力并无违法行为的，可按月退免税；
  3. 小型出口企业不按月退税。

二、 纳税义务发生时间

2.1 基本规定

  1. 销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
  2. 进口货物，为报关进口的当天。
  3. 增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

增值税由税务机关征收，进口货物的增值税由海关代征。

2.2 具体规定

纳税人收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体分为：

  1. 采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。
  2. 采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。
  3. 采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。
  4. 采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。
  5. 委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单货值收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。
  6. 销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。
  7. 纳税人发生本《实施细则》第四条第（三）项至第（八）项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。

2.3 纳税期限

根据《增值税暂行条例》的规定，增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。以1个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人。

纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。

纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；
以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。

扣缴义务人解缴税款的期限，依照前两款规定执行。

2.4 纳税地点

（1）固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

（2）固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机构所在地的主管税务机关申报纳税；未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。

（3）非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。

（4）进口货物，应当向报关地海关申报纳税。

（5）扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。

【重点】纳税地点非常重要，尤其是目前例如美团外卖、饿了么等互联网企业，对于发票的开立未能严格遵守劳务发生所在地的原则开立

【解析】固定业户在其机构所在地；非固定业户在其销售所在地，未在销售地纳税的，回机构所在地或居住地补纳；进口货物向报关地海关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，分别向各自所在地主管税务机关申报纳税。

2.5 增值税专用发票的使用及管理

2.5.1 专用发票的联次

专用发票由基本联次或者基本联次附加其他联次构成，基本联次为三联：发票联、抵扣联和记账联。

2.5.2 专用发票的开票限额

专用发票实行最高开票限额管理。最高开票限额是指单份专用发票开具的销售额合计数不能达到的上限额度。

最高开票限额一般由纳税人申请，税务机关依法审批。最高开票限额为十万元及以下的，由区县级税务机关审批。最高开票限额为一百万元的，由地市级税务机关审批。最高开票限额为一千万元及以上的，由省级税务机关审批。

防伪税控系统的具体发行工作区县级税务机关负责。

2.5.3 专用发票的开具范围

一般纳税人销售货物或提供应税劳务，应向购买方开具专用发票。

商业企业一般纳税人零售的烟、酒、食品、服装鞋帽（不包括劳保专用部分）、化妆品等消费品，不得开具专用发票。

销售免税货物不得开具专用发票（法律法规另有规定者除外）。

小规模纳税人需要开具专用发票的，可找主管税务机关申请代开。

2.5.4 开具专用发票后发生销货退回、销售折让以及开票有误等情况需要开具红字专用发票的处理

  1. 购买方所购货物不属于增值税扣税项目范围，取得的专用发票未经认证的，由购买方填报申请单，购买方不作进项税额转出处理
  2. 因开票有误购买方拒收专用发票的，销售方须在专用发票认证期限内向主管税务机关填报申请单
  3. 因开票有误等原因尚未将专用发票交付购买方的，销售方须在开具有误专用发票的次月内向主管税务机关填报申请单

【补充】当主管税务机关确认购货方在真实交易中取得的供货方虚开的增值税专用发票属于善意取得时，对购货方不以偷税论处，但应按有关规定不予抵扣进项税款

增值税这是国内税种中最重要也是最复杂的，希望大家能好好深入了解一下，尤其目前营业税改增值税，目前的金融服务都纳入增值税开立的范畴了，进口、出口、来料加工、进料加工大家也要注意分别，不过确实比较绕。

Q&A

Q1：龚老师，现在的第三方支付如何服务出口企业，您在这块有研究吗？
BZ：目前第三方支付能够做跨境业务的范围有限。首先业务范围受限，而且目前主要是寻找跨境电商的代理报关机构来服务进出口企业或者进出口企业自己完成货物申报，其实业务环节就这么多，就是看谁来做这个事情了。

Q2：那跨境支付的牌照，能做什么呢？
BZ：只是做了资金部分的申报，就好比收单一样，以前只有银行才能干，后来出来了支付机构，现在跨境支付也是一个道理，跨境支付机构承担了一部分银行的服务职能。
A1：有一部分，是银行不能做，只有第三方能做的
BZ：哪一部分？
A1：试点业务，要探索的内容很多，政策也都是有很大解读空间。依据市场发生的很多场景，都需要很多探讨
BZ：目前确实有跨境支付机构在尝试创新，但是都做的不是很好

附： 关于跨境电商

22市设跨境电商综合试验区获批商务部:先行先试B2B模式

这是未来创新的点，完善通关一体化、信息共享等配套政策，我觉得通关一体化其实已经明确了创新方向。税务、物流、海关、边检、高速、航运、海运，其实我国和俄罗斯，缅甸，印度都有大量跨境往来。结合物流的互联网化实现通关一体化，交通运输部关于物流的五年规划可以看一下
交通运输部关于推进供给侧结构性改革 促进物流业“降本增效”的若干意见

（十二）推进跨境运输便利化。依托“一带一路”等国家战略，促进中欧班列优化布局和集约利用，推进中欧班列国内节点建设。加强与海关、检验检疫等管理部门的合作，协助推进海关多式联运监管中心建设。完善双边、多边运输合作机制，推动实施国际运输便利化公约，重点推进与东北亚、东南亚、中亚等周边国家的运输便利化。实施快递向外工程，支持跨境电商物流发展，鼓励企业在重点口岸城市建设国际快件处理中心。

（十一）推进旅客联程联运和货物多式联运。推进各运输方式间智能协同调度，实现信息对接、运力匹配、时刻衔接。推动 旅客客票向“一票制”、货物运单向“一单制”发展。依托移动 互联网促进客运、物流信息整合，鼓励发展客货无车承运，实现 一体衔接。加强多式联运、交通枢纽物流园区、城市配送、危险 品运输、跨境电子商务等专业化经营平台信息互联互通，提升大 宗物资、集装箱、快递包裹等重点货物运输效率。积极推动长江 及长三角地区江海联运与多式联运信息服务平台建设。鼓励中国 铁路 95306 综合物流网络平台开发物流配送手持应用等服务。引 导相关企业完善甩挂运输管理信息系统，进一步完善民航领域离 港系统、航空物流信息平台

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